《小企业会计准则》存货的会计处理

    日前，财政部发布《小企业会计准则》（以下简称《小准则》），要求从2013年1月1日起在全国小企业范围内实施。财政部于2004年4月27日发布的《小企业会计制度》（以下简称《小制度》）同时废止。本文结合案例，就新旧规定的差异进行探讨。

与存货核算有关的科目变化

科目增加：《小制度》存货只采用实际成本法核算；《小准则》存货的日常核算可以按实际成本，也可以按计划成本，增加了与计划成本法相对应的科目“材料采购”和“材料成本差异”科目。

另外，为提高《小准则》涉及领域广泛的适应性和包容性，增加了“周转材料”与“消耗性生物资产”等科目。

科目取消：取消了“委托代销商品”以及“待摊费用”等科目。《小准则》对所有资产不再计提减值准备，故取消了“存货跌价准备”科目， 资产实际损失的确定参照了《企业所得税法》中有关认定标准，减少了财税差异，不像《企业会计准则》那样要考虑时间性差异并进行所得税的会计处理。即《小准则》会计处理原则上采取与税法一致的标准，灵活直接，便于推广和实务操作。

科目变更：《小准则》将“材料”科目变更为 “原材料”科目。

有关存货的实务处理分析

为分析新旧存货规定的主要变化，举例说明如下。

兴华公司是小型工业企业，属于增值税一般纳税人，有关存货的业务如下，请简单作出下列业务的账务处理，不考虑除增值税以外的其他税费。

1.采购材料A支付价款35.1万元（含税金5.1万元）用于加工生产甲产品，并取得防伪税控专用发票。采购过程中发生运费5万元，取得专业运费发票，其中包括3万元建设基金。另支付装卸费6000元和保险费1500元，取得普通发票，以上款项均已支付。

借：原材料——A                    354000（倒挤）

      应交税费——应交增值税（进项税额）54500 （51000＋50000×7%）

      贷：银行存款                     408500（351000＋50000＋6000＋1500）。

另外，《小准则》取消了商品流通企业运输费、仓储费等费用不计入成本的规定，与工业企业会计处理一致。

2.公司为提高产品竞争力，采用高科技开发一种新产品乙，在开发生产过程中因自有资金不足， 9月30日取得专门借款5万元，贷款期限1年，贷款利率8%。

注：筹措专门借款生产开发的乙产品，如果不需要相当长时间，则不属于资本化的范围，借款费用应记入“财务费用”科目，否则，应该将借款费用资本化，记入存货的成本“生产成本”等。此处理有别于《小制度》，但与《企业会计准则》一致。

3.2月20日，公司接受利国公司产品投资（兴华公司作为原材料管理和核算），取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为400万元，增值税额为68万元。假定兴华公司的股本总额为3000万元，利国公司在兴华公司享有的份额为10%，此合同价为公允价。

借：原材料                         4000000

      应交税费——应交增值税（进项税额） 680000

      贷：股本——利国公司                       3000000

           资本公积——股本溢价                      1680000。

注：《小准则》对投资者投入存货的成本，应当按照评估价值确定，不再按《小制度》规定的投资各方确认的价值。这与《企业会计准则》以及税务处理相同。

4.6月中旬，企业因暴雨毁损库存材料一批，该批原材料实际成本为20000元，收回残料价值800元，保险公司赔偿11600元。该企业购入材料的增值税税率为17%。

批准处理前：

借：待处理财产损溢       23400

      贷：原材料                              20000

           应交税费——应交增值税（进项税额转出） 3400。

批准处理后：

借：原材料                  800

      贷：待处理财产损溢                        800

借：其他应收款              11600

      贷：待处理财产损溢                       11600。

期末经董事会批复，会计处理如下：

借：营业外支出              11000

      贷：待处理财产损溢                       11000。

注：《小准则》将盘盈存货实现的收益记入“营业外收入”，不再冲减“管理费用”；盘亏存货发生的损失记入“营业外支出”，不再记入“管理费用”。

财政部、国家税务总局《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）规定，对企业盘亏的存货，以该存货的成本减除责任人赔偿后的余额，作为存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告〔2011〕第25号）规定，这项资产损失应以专项申报的方式向税务机关申请税前扣除。