“营改增”试点企业会计处理问题明确

日前，财政部发布了《关于印发〈营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定〉的通知》（财会〔2012〕13号）。对“营改增”试点企业的会计处理问题作了明确，并在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录一般纳税人试点企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额。

上海市开展“营改增”试点以来，试点企业的会计核算一直是按照《上海市财政局关于本市营业税改征增值税试点有关差额征税会计处理的通知（试行）》（沪财会〔2012〕8号）的相关规定执行。但该文件也明确，财政部如有新的规定，以财政部的规定为准。也就是说，今后，“营改增”试点企业的会计核算要以财会〔2012〕13号文件的规定为准。

试点纳税人差额征税的会计处理

财会〔2012〕13号文件就“营改增”试点一般纳税人和小规模纳税人的会计处理作了明确。

一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（“营改增”抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（“营改增”抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。

小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应缴增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应缴增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应缴增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。

增值税期末留抵税额的会计处理

财会〔2012〕13号文件明确，试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截至开始试点当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。

开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。

“应交税费——增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。 

取得过渡性财政扶持资金的会计处理

对于试点纳税人在新老税制转换期间因实际税负增加而向财税部门申请取得财政扶持资金的，财会〔2012〕13号文件明确，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，借记“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。待实际收到财政扶持资金时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款”等科目。

业内专家表示，根据税法相关规定，企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。与此相对应的，非专项用途的财政性资金应视为应税收入，缴纳企业所得税。因此，“营改增”试点中的财政扶持资金被纳入“营业外科目”，应是属于非专项用途的财政性资金，按规定要缴纳企业所得税。

税控专用设备和技术维护费抵减税额的会计处理

为减轻纳税人负担，自2011年12月1日起，增值税纳税人购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费可在增值税应纳税额中全额抵减。针对此规定，财会〔2012〕13号文件明确，按税法有关规定，增值税一般纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“减免税款”专栏，用于记录该企业按规定抵减的增值税应纳税额。

企业购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。

企业发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“管理费用”等科目。

与一般纳税人不同，小规模纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，按规定抵减的增值税应纳税额应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。购入增值税税控系统专用设备和企业发生技术维护费的会计处理和一般纳税人基本相同，只是按规定抵减的增值税应纳税额，应借记“应交税费——应交增值税”科目。此外，“应交税费——应交增值税”科目期末如为借方余额，应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示；如为贷方余额，应在资产负债表中的“应交税费”项目列示。